W03 0312：核定與徵收程序區分；徵收與保全程序；救濟程序之暫時性權利保護

報告選題示範與研究方法

稅法專題課程的內容跟進行方式，我再跟各位說一下：原則上到期中考之前，各位可以跟著課程進度，依據授課內容開始找尋相關題目，自己先有一個主題的選擇。

其實老師在每一次上課當中，都會談到一些議題，也是希望各位在這個過程當中，除了聽課以外，也能夠嘗試從這些議題裡面的問題點去找尋問題，然後跟子軒這邊登記一下。因為我大概就會知道，哪些同學已經對哪些議題產生興趣，打算要去寫，之後我們才有辦法在最後五個禮拜的時間，按照議題的法律邏輯順序，依次做報告。

到目前為止，大家都還是在聽課，這個確實一開始操作方式都會是這樣。那我現在給各位做一下示範。也就是說，像以第一週的議題為例，這個時候我們可以產出什麼樣的題目。我以第一週的內容作為例子，跟各位說一下，你主題上怎麼可以去寫。

但我不直接告訴各位所謂的答案，因為這裡面一定藏著一個希望各位自己去發現的東西。要自己動手操作、自己寫題目，你才會發現問題在哪裡，而不是我單純一直告訴你答案是這樣。答案也只是我自己的答案，但它不是各位自己操作後得出來的例子。

我之後會再把今天上課的範例、那個寫作的內容方式，放到 NTU COOL 上面，各位再參考。包括今天這個題目，其實也可以有同學下去寫。老師只是跟你講範例長這個樣子，但你要自己下去動手寫東西，不是只有聽。研究生不是只有在聽，就能找到問題；你還要自己動手下去操作、自己下去寫東西。

寫作是一種習慣，思考也是一種習慣。你如果不寫，你的思考就會停留在一個純粹混沌未明的狀態。學而不思則罔，思而不學則殆，這是很確實的。各位在 Vorlesung 這種課程裡面，聽的都是聽聽聽而已，不一定會產生問題意識。你只是老師跟你講什麼，然後你就吸收這些知識。

但你的吸收，老師也當過學生，我也知道：

• 也許那一堂課那個老師講得很有趣，我吸收得好一點，可能有 80%。
• 可是那個老師如果我覺得昏昏欲睡，我也跟同學一樣，會昏昏欲睡。

抱歉，我以前上稅法，我也是睡到底，我也有同樣經驗。

所以你可能那一堂課只吸收到 20%，還必須要用教科書去做輔助。但 Seminar 這種課程，或這種專題研究課程，希望帶領同學們找出問題意識。

以第一週課程示範題目與前言

我第一週就作為例子。第一週我有跟各位講說，在依法課稅原則底下，產生了一個稅捐債權債務關係，那是一個以金錢給付為內容的；然後我們還有一個稅捐稽徵程序，這裡面也有權利義務關係，但它這裡就不再是以金錢為內容，而是以行為義務為內容。因為行為義務包括作為、不作為跟忍受這幾種態樣。

所以如果是老師自己，第一堂課上完以後，我大概就會先暫定一個題目：

• 論我國稅捐稽徵程序之實然與應然

這個只是暫定而已，因為這是老師作為一個示範。

接下來第一個部分就是前言。前言一般就是寫問題意識，也就是你為什麼要研究這個問題。當然，如果你現在還想不到，也沒關係，你就先寫上去。因為柯老師叫我要寫一個報告，我不得已，迫於他的要求，所以我就這樣寫。因為我要參加這門課，所以我就要寫。

但我要提醒各位，那個不是你的問題意識，那是你的動機。沒關係，你先寫，之後再把它換掉就好。你先把空格空出來。

你可以先這樣寫：在憲法第 19 條依法課稅原則底下，產生出來了稅捐債權債務關係的法定，也就是稅捐債務法定。這是稅捐實體法上權利義務發生的依據。但除此之外，依法課稅也涉及稅捐稽徵程序。前者是以金錢給付為內容的權利義務關係，後者則是以行為義務為內容的權利義務關係。而這兩個之間，有一個目的與手段之間的關係。究竟這個手段跟目的之間，在我國制定法上是怎麼呈現的？這就是你的問題動機。

各位能不能明白？你也可以先寫一段。因為柯老師說我一定要寫一個題目，所以我先這樣寫。你暫時想不到沒關係，你只要依樣畫葫蘆，按表操課，先填一個空格出來。

任何問題研究，你去看所有論文，第一章第一個前言或序論，一定都在講：為什麼我要研究這個主題。你要告訴讀者，你為什麼有興趣。

我國稅捐稽徵程序的實然狀態

接下來第二個部分，就會變成我國稅捐稽徵程序的實然狀態。什麼叫實然？就是我們現在的稽徵程序長什麼樣子，制定法現況是什麼樣子。這個叫 de lege lata。

請各位去找我們現在目前的法規範。我上課的時候有跟各位講過：理論上，稅捐債務人是自己申報自己稅捐的納稅義務人。對嗎？我上課一直在講。

所以在我們的制定法裡面，它其實跳過去了稅捐債務人這個實體法概念，直接用「納稅義務人」這個概念去替代：

• 一方面替代了稅捐實體法裡面的稅捐債務人概念
• 一方面也表現出「自己稅捐債務，自己申報」的稅捐稽徵程序概念

也因此，如果這樣來講，第一個就可以寫：

• 納稅義務人的自行報繳義務

再來，我們還有什麼？扣繳義務人。

稽徵程序中的義務主體整理

我們在上課的時候有跟各位談到：除了自己稅捐自己申報的納稅義務人以外，還有一些第三人、基本權主體，被拉進來我們的稅捐稽徵程序裡面。

所以這個地方，也許我會加一個：

• 以基本權主體為中心的稅捐稽徵程序義務人

因為我在上課的時候有跟各位提到過，在我們的稅捐稽徵程序裡面，有時候它不一定是以基本權主體作為一個介入程序的人，它可能用其他高權主體機關，例如：

• 海關代徵營業稅
• 法院代徵土地增值稅

這些你要去找法規範。老師只是上課講，我也許沒有直接告訴你具體法條，但我會講這個事情，是因為我們制度上存在這個東西。你要自己去找。你自己找過的東西，那個東西才會是你的，不是老師上課講給你的，只是單純聽過去。

也許你聽完就跳過去，但你下去找的時候，怎麼找？各位應該會吧？你要用關鍵字下去找啊；再不行，你就每一個法律一個一個去搜尋，一個一個拉出來看啊。

所有的知識，都是自己動手下去撈才會有。不是只有聽來。聽來只是給你一個基本 structure，那個架構而已。各位一定要自己動手下去找，這個才叫做研究問題。

有些人沒有問題意識，也有可能是因為直接進到實務上，當事人一個問題丟過來：

柯律師，我今天這個案子，國稅局這樣做合理嗎？有道理嗎？

這時候你當然就要開始想辦法去找。不然法院也會教訓你，也會問你：

• 本件個案爭點在哪裡？
• 我們來爭點整理一下。
• 你到底想要爭執什麼？
• 事實上的爭點是什麼？
• 你的法律上到底有什麼不滿？

實務上一定會要求你提出爭點。但我們現在在學院裡面的訓練，就是在告訴各位：我們怎麼去找出一個問題爭點所在。

我們在上課裡面也提到了，我國的稅捐稽徵程序，相較於德國——因為老師沒辦法跟你講法國或日本，我也不是留學那裡——通常都會用我自己熟悉的比較法，也就是德國，作為一個參考模板，來告訴各位有哪些稽徵程序，德國有、有些沒有。

例如在我們的法秩序裡面，有一個代繳義務。這個在德國法秩序裡面就沒有。

所以如果你繼續整理，我們大概還可以列出：

• 扣繳義務人之扣繳義務
• 代繳義務人之代繳義務
• 代徵人之代徵

但代徵看不太出來是一種單純義務態樣，所以可以先留著。老師自己認為，它有一點接近公權力授予私人行使。所以我在寫文字的時候，會稍微斟酌一下，不直接就把它當成一個單純義務放上去。

但問題回過頭來就是：代徵人可不可以拒絕代徵？可以嗎？證券商今天如果說，法律這樣規定，我為什麼要幫你做？你下去撈一下法律規定。法律規定可能不會直接寫，但一般來講，實務上大家都知道，證券商要拿到合法證照、要持續運作，它不能不代徵。

不過我提醒各位，代徵是可以拿錢的，有代徵費用。這也是一個問題：德國法秩序沒有代徵，但臺灣法秩序有；德國法秩序裡面只有扣繳。結果代徵可以有代徵費用，可以嗎？

• 扣繳義務人什麼都沒有
• 做不好還要賠
• 還要被處罰

你告訴我，這樣的扣繳義務，沒有過度？以我們自己的法秩序來講，我真的覺得扣繳義務人很衰。

如果你去德國寫這個論文，他們很難理解這個概念。因為在德國沒有代徵，只有扣繳；而且德國的扣繳，主要只有：

• 薪資所得扣繳
• 利息所得扣繳

金融機構要負擔扣繳義務。他們沒有什麼其他基本權主體代徵這種制度。所以在德國法秩序上，他們比較會討論扣繳義務人是不是應該要有報酬。

至於臺灣，這裡面在學界確實有不同觀點。我常常會介紹：

• 陳敏老師的說法：這叫公權力授予私人行使
• 另外也有說法認為：這叫行政機關的助手

但不管你是認為它是公權力授予私人行使，或者行政機關的助手，我都要跟各位說：那你搞不好就可以向行政機關要求費用。

例如今天環保署委託機車行代檢機車，這個就叫公權力委託私人行使。那依具體內部關係，代檢的車行可不可以向以前的環保署、現在的環境部請求費用？可以啊。

你去做排氣檢驗的時候，對方不跟你收錢，不代表他不用錢。他每檢一臺車，回過頭去跟環境部申請經費。像這一種情況，在代徵裡面也有：

• 娛樂稅代徵
• 證交稅代徵
• 期交稅代徵

都有代徵費用。金額多少，不管，至少是有償。結果扣繳義務人什麼都沒有。難道你只因為制定法這樣規範，所以就認為它有正當性嗎？

你比一比以後，就會知道：我們的扣繳義務人，真的很糟糕。

更不用講，前年以前的所得稅法扣繳，根本就找錯人，所以釋字第 673 號說它合憲，我覺得真的很誇張。那個就是沒有細緻理解就源扣繳義務人之本質所帶來的問題。

除了這幾個人以外，我們還有其他程序上的義務人、稽徵程序的義務人嗎？各位去找，你一定找得到。從核定、徵收，一直到執行程序，這一路下來，都不會只涉及納稅義務人本人。一定還會涉及其他基本權主體。

• 通報算不算？
• 其他協力主體算不算？

如果你還覺得寫不夠，第六個還可以再寫：

• 非以基本權主體為對象的代徵或扣繳

因為我們的稅法，有些地方寫代徵，有些地方寫扣繳。你只要下去撈一遍，就會知道我們法律文字多麼不精確。

做到這裡，你還產生不了問題意識，那我也真的不知道要怎麼說了。

從比較法開展問題意識

如果我是研究生，上課講到這裡，整個稽徵程序大概透過制定法——也就是我們自己法律環境——長這個樣子。你透過把這些法律規範撈出來、拼湊起來，慢慢就會發現：我們的稅捐法制定法本身產生什麼問題。

簡單來講，將來這些問題，最好當然是由立法者去改；但問題是立法者不改的時候，在實務上，你還是要去呈現這個問題。這也就是你未來憲法審查聲請的基礎。這一份工作，就是各位能夠在學院裡面培養的。

當然，沒有問題意識也沒關係，至少方法要會。不要只是讀書、上完課就沒有問題意識，這才比較是大的問題。

老師因為上課的時候，會跟各位提到比較法。例如德國法秩序底下的稅捐稽徵程序。因為我題目寫的是稅捐稽徵程序的應然狀態，所以如果要寫應然，當然沒辦法給各位日本、法國，但如果可以，各位可以從德國比較法的觀點切進去。

同學們如果自己能看德文，那更好；不需要老師一直跟你講，你只需要老師給你一些方向，你自己大概就可以去撈。不行也沒關係，你可以看日文的，就看日文；可以看英文的，就去看美國法。這都沒有什麼限制。

這個只是範例，只是要跟各位說一件事情：在我們的稅捐稽徵程序裡面，你要先認識現狀。一般來講，好的體系性認識，問題大概就藏在其中。

我再講一次，好的問問題方式，基本上就會讓該有的問題，在那個問題裡面自然呈現出來。也許你不一定立刻知道答案；答案有可能在你窮盡思考過程中，因為你沒有比較法視野，所以會受限於自己的語文環境跟養成背景。這是老師自己當研究生時，最大的困擾之一。

我每次參加老師的課、看他的報告時，我就會想：

• 日本人會怎麼看這個問題？
• 法國人會怎麼看這個問題？
• 德國會怎麼看？
• 美國會怎麼看？

因為每個國家都有課稅法制的話，難道沒有稅捐稽徵法嗎？不會吧。德國一定有，美國一定有，日本也一定有。那人家怎麼規範？所以研究生時期，外文是非常必要的。因為這是你開闊視野的必要工具。

你只看中文，真的不行。你再發展 50 年到 100 年，還是有限。同學們務必在研究所時期，培養一個外語，作為你查找資料、寫作、查找問題的工具與習慣。你一定要有這個習慣。

你要開始找中文以外的文獻，來作為你的背書。不管你接下來要提出什麼樣的主張，尤其是在講實然與應然的時候，通常找一個比較法上有可比較性、可參考性的國家來背書，一般來講會比較有說服力。不然很容易變成純粹你個人的幻想。

從實然到應然的比較法觀察

如果我寫這個題目，講完實然狀態之後，接下來在應然部分，通常我會從比較法角度來看。例如在德國的稅捐稽徵程序裡面，最典型的就是納稅人自己的申報程序。也就是說，自己稅捐自己申報。

德國稅捐通則裡面，最核心的就是這一種申報程序。當然它們也有扣繳程序。但整體來講，它會比我們簡化很多。要拉第三人進來，也必須要有一定程度的正當性。

如果你有比較法視野，你就比較容易看得出來我們自己的分歧狀態，到底問題出現在哪裡。因為像我剛剛講的那幾種狀態，你很快就會發現：

• 我們的稅捐稽徵法根本沒有完整呈現這種多元紛雜的狀態
• 稅稽法只會講核課期間、徵收期間、執行期間
• 但你去看各稅法規定，你才知道我們的稅捐稽徵程序根本不是只有這三個而已

像代徵程序，它就是直接代徵，把稅直接徵完了，而且有時候你甚至看不到行政處分。它衍生出的問題是什麼？就是沒有行政處分。

例如今天我去看電影，結果對方直接在票價裡面給你代徵娛樂稅了。我如果很不服，我認為看電影是文化活動，國家應該獎勵才對，怎麼反而對我課稅？我對娛樂稅的正當性抱持高度違憲質疑。結果呢？你要先窮盡救濟程序，對吧？

但你今天看個電影，回來心裡很鬱悶，你也找不到一套完整的稅捐稽徵程序可以去處理。這時候你就會發現，制定法現況本身就有問題。

你越能夠把我國制定法的現況弄清楚，你就會產生越多的問題法意識出來。你才會知道，我們整體法規範究竟有哪些問題點。

社會科學之所以成為科學，是因為它本質上是一套方法上的訓練；但你解決的問題，是本地的問題。自然科學只要設定條件相同，理論上在美國做實驗、在韓國做實驗、在臺灣做實驗，結論應該相同。這是自然科學。

但社會科學不是這樣。社會科學雖然也有各種 approach，也有可以被重複檢驗的方法，但它解決的問題，通常是自己本土的問題。我沒有必要去解決德國的社會問題，因為我不是德國人；我也不需要去解決日本的問題。我要解決的是臺灣本地的問題。

所以你可以寫比較法，但你不能不落地。除非你寫的是德文、英文，面對的是世界讀者，要去介紹臺灣法秩序長什麼樣子；那當然可以。但我也要告訴各位，臺灣在整體法律學界裡面，還不是一個被世界高度關注的重要法域。這就是現況。

所以比較法寫的東西，我也提醒各位：不要只是單純從外國法介紹這件事情。因為你的讀者不是外國人，你的讀者是本地讀者。所以你一定要回來，落實在本地。

也因此，寫作時通常會是這樣的架構：

• 第二段介紹本地法秩序
• 第三段介紹比較法制
• 第四段回過頭來談我國稽徵實務現況所產生的問題
• 第五段如果時間夠，提出立法建議。可以的話，就提一個立法建議。
• 最後做結論

報告架構與寫作方法

同學們，五到二十頁寫這一篇報告，可以嗎？五到二十頁。就用第一次上課的內容當例子，五到二十頁。其實你寫到這裡，大概就不只五頁了。你還真的寫到五頁以內，我也輸給你。

你如果把這些資料撈一撈，把它填上去，二十頁其實很快就到了。老師限制你二十頁，不是限制你的人性尊嚴，也不是限制你發展的可能性。只是因為這是一個 Seminararbeit，給各位做練習用。

必要的時候，我也給各位一個方法。比如說題目改成：

• 論我國稅捐稽徵程序之實然狀態

你把尾巴切掉，應然先不要寫。你只要把實然部分整理出來，五到二十頁的報告大概就生得出來。到後面五節課的時間，我們照順序排一下，簡單報告一下，就這樣。

你撈出來之後，自然就會在後面的過程中想到：我們法秩序裡面，真的有必要拉這麼多第三人進來嗎？立法建議其實常常就在你呈現問題的方式裡面，自然浮現出來。只是你不一定真的找到解決方法。有時候確實要透過比較法的觀點，你才比較找得到問題解決方向。

而且這一套問題，由於是法規範結構彼此之間的問題，所以一般行政救濟程序裡面，未必能完整呈現。很多時候要打完行政救濟程序，最後去提憲法審查聲請，才比較有機會處理。

因為這裡面會牽涉到法秩序一體性的概念。德文叫做 Einheit der Rechtsordnung。也就是說，立法規範彼此之間，所追求的價值，要彼此協調。

例如：

• 民法追求私法自治
• 稅法追求量能課稅

你要彼此協調，既私法自治，又量能課稅。有時候兩者可能會產生衝突。稅捐規避就是一個很明顯的領域。在稅捐規避的場域裡，行為人所做的私法安排，在稅法上的法律效果不被承認。稅法會認為，你有一個經濟實質，但你透過法律形成，刻意迴避本來應有的稅捐負擔，所以用實質課稅原則去否定你的法律形式。

那你會問，這兩個不能協調嗎？在老師看來，私法自治追求的是一個人之所以為人，對自己的事物擁有最終決定權限。契約自由原則，就是私法自治的具體表現。它更上位的基礎，我認為就是人性尊嚴。

量能課稅則是在實踐平等。平等在憲法上的意義，就是人之所以為人，每個人都一樣。不管你是王公貴族、平民百姓，不管你的種族、背景，只要你賺錢，你就應該繳應該繳的稅。

所以：

• 軍教人員免稅，我認為是違憲的。
• 性工作者如果有所得，也不應該因職業類型而取得特殊免稅待遇。
• 但同時，人不能成為奴隸，人不能自願為奴，所以人口販運、走私這種行為，不能用課稅手段來處理，必須用刑法手段制止。

這些其實都是從同樣的價值結構出來的。

我用這個例子給各位思考：我們接下來每一次上課，其實都有很多主題，各位只要練習著把它發揮出來就好。這絕對不會是一整個學期上下來，完全沒有任何問題意識。如果真的完全沒有問題意識，那大概就是人在這裡，心不在這裡，沒有真的在想這些問題。

當然，每個人的選擇不太一樣。這就給各位做參考。我會把今天這個案例傳給子軒，再放到 NTU COOL 上面。同學也可以直接照這個模板下去寫。

因為我的重點是在：你要自己撈。我只是給你 structure，那個架構而已。尤其是你撈到實然狀態之後，問題怎麼呈現，你也可以自己調整。你甚至可以直接寫：

• 實然狀態所產生的問題

你也不一定要寫比較法。有比較法，只是讓你更好地看到你 structure 裡面的問題。你只要在這個課堂上，客觀地、有系統地呈現問題在哪裡，這樣就可以了。

這就是各位開始做研究的基礎。你要先能夠描述現況，而且是有系統性地描述現況。這個才是各位在現在這個階段最重要的學習重點。

我們過往的教育訓練裡面，比較少去訓練一種「不先帶著意識形態，而是先把問題呈現出來」的能力。比較常見的是直接做價值判斷。當然，這裡面有沒有價值判斷？有。老師剛剛講的人之所以為人、人性尊嚴，這就是價值。

但整個 structure，也就是這個呈現問題的方式，基本上是老師透過自己在臺灣法研所、到國外留學、再加上大量閱讀不同文獻之後，慢慢整理出來的一種描述問題的方式。

希望各位能夠在這個課堂上學習到：你不一定寫稅法，但其實每一個法律領域，大概都是這樣。重點在於，你怎麼呈現問題。這就是法學作為社會科學的一個地方。

💬 題外話
除了法律領域以外，有時候像會計領域，常常會覺得：為什麼你們法律的人很喜歡出國留學，很喜歡一直往上念？因為對會計來講，這件事情不一定那麼重要，趕快去就業、建立學長姐與同學之間的人脈網絡，可能更重要。這確實是一種不太一樣的思維方式。

我們先休息一下。下一節課就繼續。上個禮拜三、3 月 5 號的內容裡面，還有一些問題，老師還沒有跟各位談完；然後今天 3 月 12 號的問題內容，待會也還要繼續。

多階段稅捐稽徵程序與法規適用

多階段的稅捐稽徵程序，這個地方不太適合跟行政法教科書裡講的多階段行政處分或多階段程序混在一起。因為在行政法教科書裡面，講多階段行政處分，通常是在討論一個行政處分作成時，前階段需要本機關以外的其他機關協助參與，然後最終由一個行政機關作成對外具有行政處分效力的決定。

與多階段行政處分的區別

但我講多階段稅捐稽徵程序，主要是在講：在我們的稅捐，從發生實體法上的權利義務關係開始，也就是根據稅捐實體法規定，發生稅捐債權債務關係之後，不管是透過納稅人自己的申報、扣繳義務人的扣繳，或者稅捐稽徵機關自己去查定、自己去發現納稅人本來應該報繳的稅捐卻沒有報繳，不管怎樣，從發現到實現國家稅捐債權為止，這整個過程我們把它稱作廣義的稅捐稽徵程序。

三階段程序與請求權時效結構

廣義的稅捐稽徵程序，在法制上其實被切割成三個階段：

• 第一個階段：核課程序（核課期間）
• 第二個階段：徵收程序（徵收期間）
• 第三個階段：執行程序（執行期間）

每一個程序都有一段期日延續，所以我們也會講期間。

剛好這三個階段，其實可以跟民法上的請求權時效做一個對照。民法上的一般請求權時效是十五年。稅法上的公法債權、稅捐債權，理論上總體看起來也差不多是十五年，只是它被切成三個階段。

而且依照我們法律規定，前兩個階段是由同一個稅捐機關處理，但進入第三個稅款執行程序的時候，則改由另外一個行政機關——法務部行政執行署——來處理。它也是行政機關，但已經不是原先的稅捐機關。

這樣的一個多階段稅捐稽徵程序，首先就會產生一個問題：光是前面這兩個階段，也就是核課跟徵收程序，我們現行法就已經有多元規範。

多元規範結構與關稅代徵內地稅

為什麼講多元規範？就是它不是只有一套法律規定。它有很多個法律規定。至少：

• 稅捐稽徵法
• 納保法
• 各稅法

都會有各自的稅捐稽徵程序規範。

而且這裡我現在只是講內地稅而已。因為關稅法也有自己的稅捐稽徵程序。我們的稅捐稽徵法，真的是看稅目就分。

• 各內地稅，原則上依稅捐稽徵法、各內地稅法及相關程序法規範
• 關稅，則依關稅法自己的稅捐稽徵程序規範

那我現在其實就可以問各位：關稅會代徵內地稅，對不對？那麼，關稅代徵內地稅時，有沒有適用納保法裡面的稅捐規避規範？以前的問題是：有沒有適用稅捐稽徵法第 12-1 條的稅捐規避規定？

這是真的在實務上發生過的問題。海關曾經自認為：自己不適用稅捐稽徵法，所以也不適用稅捐規避的相關條文。因為他們認為，關稅稽徵就是按照關稅法規定的程序來。

可是問題在於，當海關代徵時，它代徵的雖然是內地稅，本質上仍然是內地稅。像哪些稅會被代徵呢？所有進口貨物所聯繫出來的特種消費稅跟一般消費稅，進口貨物之時，海關除了徵自己的關稅，還會代徵：

• 營業稅
• 貨物稅
• 菸酒稅
• 特銷稅
• 若是菸品，還有健康福利捐

全部一次收完。

這就是我們現在法規範的實然狀態。你只要去撈法律規定，大概都可以把這些規範撈出來。可是問題是：

• 稅捐稽徵法沒規定清楚
• 關稅法也沒規定清楚
• 這些代徵規定很多都散落在各內地稅法的稅捐稽徵程序裡面

所以在這個多元法規範現況之下，就會產生法適用上的問題。

例如早期有一個稅捐爭議問題：關稅法第 48 條的保全程序，有代位與撤銷權規定；但稅捐稽徵法第 24 條早期沒有。那麼，海關代徵內地稅時，可不可以用關稅法第 48 條的代位、撤銷權規定來處理內地稅？這就是現實上真的會產生的問題。

因為代徵時，整個稅捐稽徵程序是改由海關作為行政機關來進行。包括復查也不是向國稅局申請，而是向海關申請。至於訴願，因為最後都會到財政部訴願會，所以訴願階段才開始收攏起來。

也就是說，前面在訴願前置程序階段，整個稽徵程序其實是由不同主管機關處理。

當時那個問題的答案就是：依照當時法規範，代位權不能直接因為是海關代徵，就套用關稅法保全程序去處理內地稅，因為海關代徵程序原則上還是依關稅法，但代位權與撤銷權本來是設計給關稅保全程序使用的，內地稅當時沒有。

那後來納保法制定施行以後，因為納保法第 7 條跟原本稅捐稽徵法第 12-1 條幾乎一模一樣，於是當時又出現一個問題：納保法有沒有適用？我們當時就提出法律意見認為有適用。

因為行政程序法難道不適用在海關的稅捐稽徵程序嗎？你不可能說完全不適用行政程序法。問題之所以會變成問題，就是因為我們是多元規範、複數規範，不像德國那樣，關稅稽徵程序跟內地稅稽徵程序全部都放在稅捐通則法裡面。

德國法對照：聯邦稅與地方稅的劃分

所以德國稅捐通則法第 42 條，當然也可以用在海關的關稅稽徵程序；內地稅也當然適用同一套稅捐通則法。德國人不會有我們這個問題。

為什麼我們有這個問題？因為我們本國法就是長得不一樣。我們的內地稅稽徵程序，是依照專門稅捐稽徵法及各稅法規定；關稅則依關稅法。所以在這樣的本國法制底下，就會產生不同法律規範所導致的適用問題。

德國是怎麼切的？德國的聯邦稅，包括關稅，全部都適用稅捐通則法。但德國的地方稅不適用稅捐通則法，而是適用聯邦行政程序法。也就是說：

• 聯邦稅：適用稅捐通則法
• 地方稅：適用行政程序法、行政執行法

這跟我們不一樣。因為在我國法秩序裡面，中央稅跟地方稅都是適用稅捐稽徵法。我們的切割線不是中央跟地方，而是：

• 內地稅
• 關稅

在這樣的背景底下，我們就會進一步看到法律適用順序的問題：當不同法規範之間發生適用爭議時，到底應該優先適用哪一部法？

這就會連到最高行政法院 109 年度大字第 4 號裁定。那一號裁定裡面，就有提到關於退還稅款時，法律適用順序的問題。

法規適用順序與最高行政法院大字裁定

因為有時候法律規範不足時，我們就必須去援引其他相關法律規範。當時因為行政程序法修正通過第 131 條，關於公法上不當得利請求權時效有了規定：

• 如果請求權主體是人民，請求權時效為 10 年
• 如果請求權主體是政府機關，請求權時效為 5 年

那麼問題就來了：行政程序法新修正通過的第 131 條，可不可以套用到稅捐稽徵法第 28 條？

當時的稅捐稽徵法第 28 條第 2 項，沒有明文請求權時效的規定。也就是說，今天機關自行發現錯誤，在兩年內發現錯誤時，應該退還稅款；但這個規定只規定「發現錯誤兩年內應退還」，卻沒有規定這個返還請求權本身，到底最長受多長時間限制。

理論上，這就會變成：只要是法律性質上屬於不當得利返還，國家即使面對的是四十年前、五十年前的溢繳稅款，只要現在發現錯誤、而且在發現後兩年內，就要返還。也就是說，形成了一個沒有明確請求權時效上限的稅款返還規定。

這種情況一直到民國 110 年修法，才把它補起來。

最典型的例子就是公設保留地。

公共設施保留地溢繳地價稅返還

公共設施保留地，向來由於特別犧牲之緣故，所以保有與移轉原則上都免稅負。因為它是特別犧牲，所以地價稅免徵；移轉的時候，也免徵土地增值稅。

而公共設施保留地，一定是從都市計畫公布、實施開始，就變成公共設施保留地。所以一路過來，它可能土地所有權人並沒有去注意到，它每一年都還在繳地價稅。

當然你就會想說，奇怪，稅捐稽徵機關怎麼這麼怠惰？那個都市計畫早就公布好多年，它都不去看一下、對一下相關資料。信不信？因為我們稅捐稽徵機關彼此之間的資訊連結，尤其在個資法修正通過以後，各個機關之間資訊流通的規定，除非法律有明文規定，否則其實沒有那麼容易。

我舉例來講，像我們遺產稅，遺產稅裡面本身就有規定：人死亡的時候報到戶政機關，戶政機關要依職權通報稅捐稽徵機關，所以稅捐稽徵機關可以知道有人死了，它就知道可以開始去看有沒有遺產稅，從而比較容易知道可能發生遺產稅，進而發動職權調查，來看遺族或繼承人有沒有依法申報。

可是因為我們早期這種稅捐職權通報的相關規定，並不是很完整，而是零零星星、很零散的。沒有這一種職權通報規定，我們稅捐稽徵法本身也沒有規定。從而它就形成了，尤其在個資法通過以後，各機關彼此面對個資法的規定——個資法你就知道，是個人就自己資訊內容的行使、使用，甚至將來衍生性的使用，這些東西個人有自主決定的權限——除非法律有明文規定，也因此在法律沒有規定的情況底下，往往會阻礙各機關之間的職權通報。它可能會出現違反個資法規範疑義的問題。

回過頭來，甚至有些少數情況，稅捐稽徵機關要去跟對方要相關資訊，對方會用個資法阻擋，不給，會有這種情況。

所以剛剛回過頭來，當然我必須要說的是，其實早期這一些都可能會是由納稅義務人自己來報。你自己土地已經被劃為公共設施保留地了，一般來講自己就會最清楚，因為你被限制了。所以通常他就自己會去跟稅捐稽徵機關說：我土地被限制，限制我開發、限制我利用，我移轉的時候，對方買家的價錢也不會出很高。

因為公共設施保留地的市場價格，大概都是公告現值的一成到三成。雖然公告現值價格假設是 100 塊，那個是以那個區域平均調查出來的平均價格為基礎；結果你現在市場上出去賣的時候，沒有人要買一個將來開發利用上有限制的公共設施保留地。特別是現況上如果不好，那根本就賣不出去，大家都知道這種公益限制。

所以在特別犧牲理論底下，我們有非常多土地，其實早就被劃設為公共設施保留地。但稅捐機關除非自己去做通報，不然有時候稅捐稽徵機關確實並沒有發現，那個土地依照法律規定來講，是免徵地價稅。

移轉的時候，因為移轉要過戶，過戶一定會經過地政機關的相關程序。通常地政機關就會跟你講，你有沒有報稅；在報稅的時候，通常它也會做這樣的一個檢驗。

因此，在地價稅這一種多年本來應該免徵的情況底下，後來被發現，在我們那個稅捐稽徵法當時的問題就是：發現多久以前的稅款可以退？

老師自己早期在臺北市政府訴願會，我就曾經看過好幾次，納稅義務人請求返還民國 40、50 年代一路被課徵的地價稅。因為大概就是 1945 年戰後，如果這個地價稅在都市計畫法公布以後，就被劃設為公共設施保留地的話，申請返還 40 年、50 年，甚至我開玩笑講，日治時期的或清領時期的，只要有那個地價稅的課徵紀錄的話，都可以來申請。

稅捐稽徵機關的答案也是一律說：你只要拿出證據資料。因為他們保存憑證、保存相關資料，未必有那麼久；你只要拿出來某一個時間點的繳稅紀錄，如果這一段時間到現在都沒有改變的話，這一段時間裡面就推定它就是被溢徵。你聽得懂這個意思嗎？

因為兩段期間當中，你無法證明每一段期間裡面，在時間上它都是被溢徵；但是它只要現況不改變，例如民國 45 年被劃為公共設施保留地，你拿出 45 年這個時間點的溢徵地價稅的稅款繳納紀錄，那這個時候就推定你這兩段時間裡面，兩者之間的時間，基本上都是被溢徵。

當然，還是要看那個個案的情況。有時候可能是當時都市計畫有改變，都市計畫本來廢止掉，或者後來又再公布新的變更了，這個地方其實理論上來講，還是有變更的可能性。

只要你能找得出當時候溢徵的稅款，我看到臺北市稅捐處的做法就是一律退。所以它變成是沒有一個時效的返還稅款的規定。

但在行政程序法修正通過第 131 條的時候，當時最高行政法院為了解決這個問題，就經由徵詢學者專家的意見，做出來一個結論：適用順序是這樣：

• 納保法
• 稅捐稽徵法
• 各內地稅法的稅捐稽徵程序規定
• 最後才是行政程序法，作為一種補充性規定

這個是最高行政法院 109 年度大字第 4 號裁定。

那個大字裁定本身所想要討論的問題，則是稅捐稽徵法第 28 條第 2 項的規定：從新修正行政程序法第 131 條修正日之後，適用 10 年的時效。也就是說，從那一刻開始，行政程序法第 131 條的公法上不當得利請求權時效，才進入到溢繳稅款返還請求權的時效判斷裡面。以前是沒有請求權時效期間的；從那個時間點開始，變成是 10 年的期間，也就是原本變成無限延伸的狀態，被縮短成 10 年的有效期間。

這個是最高行政法院 109 年度大字第 4 號裁定本身所想要決定的問題。這個是我們在既有法規範秩序裡面，實然狀態底下所呈現出來的問題。

稅捐稽徵法與各稅法的一般法、特別法關係

但我如果跟各位去講，除了德國比較法以外，其實從一個應然的學理角度來講，稅捐稽徵法跟各內地稅法的稅捐稽徵程序，其實比較應該是：

• 稅捐稽徵法是一般法
• 內地稅法的稅捐稽徵程序是特別法

也就是說，在法規範的邏輯上面來講，稅捐稽徵法有一點像稅捐通則一樣。個別稅如果有別於稅捐通則所規定的稅捐稽徵程序，理論上來講，它才會在個別稅法裡面做個別的稅捐稽徵程序規定。

例如我講，稅捐稽徵法假設已經有納稅的結算申報程序，假如個別稅法需要有個別的結算申報程序，通常它就有可能在個別稅法裡面去做個別規範。

德國大概就是這種模式。因為它的稅捐通則法是一般法規定，所以如果需要另外有就源扣繳程序的規定，它就會個別在個別稅法裡面。例如德國所得稅法第 42d 條，就是規範就源扣繳程序。它的規範結構會長這個樣子。

這個才是比較符合法律邏輯下，各稅法立法時態、立法的應然狀態，大概是這個樣子。可是我們的稅法規範就是：稅捐稽徵法優先於各內地稅法的稅捐稽徵程序。

這個地方就會產生一個問題：各內地稅法其實有稅捐稽徵程序規定。像滯納金規定，我們各內地稅法，像遺產及贈與稅法也有滯納金規定，所得稅法也有滯納金規定。

好，OK，稅捐稽徵法本身自己有一個滯納金規定，也就是第 20 條的滯納金規定。這是一個例子。

然後稅捐稽徵法跟納保法，特別是納保法，納保法針對稅捐規避，也有一個滯納金規定。各位，我們的稅捐稽徵法第 20 條有一個滯納金規定，遺產及贈與稅法、所得稅法也有滯納金規定，然後我們 105 年開始的納保法第 7 條第 3 項，也有一個稅捐規避的滯納金規定。好，OK，請問這三個滯納金的性質是否相同？

滯納金規範競合與法律性質

法律適用上，優先適用哪一個？如果照我們最高行政法院 109 年度大字第 4 號裁定，簡單的結論就是：

• 納保法優先於稅捐稽徵法
• 稅捐稽徵法優先於各內地稅法

所以你要更正滯納金的時候，你要正確地指引適用。

但其實這個是錯誤的結論，這絕對是錯誤的。理由在於，因為納保法的滯納金，納保法第 7 條的滯納金只針對稅捐規避，只針對稅捐規避。它用同樣名詞叫滯納金，這其實是法條誤用，或者應該講，當時候立法的時候沒有去注意，或者沒有把它區別出來。

納保法第 7 條第 3 項的滯納金規定，老師個人認為，它不是稅捐稽徵法第 20 條的滯納金。那個是不對的。用同一個名詞，只會混淆。

就好像我們剛剛寫在這裡，代徵跟扣繳，如果你是以基本權主體為對象，我還可以理解，因為它把一個基本權主體拉進稅捐稽徵程序，賦予行為義務，讓它去做一件事情。這種情況底下，你涉及到基本權的行為自由干預，這一點你大概可以理解。

但你如果連行政機關也把它規定叫代徵或是扣繳，我就滿臉豆花【？】。像法院要扣繳，法院做扣繳，法院是扣繳義務人嗎？還是法官是扣繳義務人？

像土地稅法第 6 條，就規定法院要代為扣繳土地增值稅。這個法律條文規定，從而因此你就會產生在法律適用上的質疑。因為我們的法規範，是在這樣混雜的情況底下。

回到我們剛剛所提到的這個問題點：當滯納金的規定，在納保法、稅捐稽徵法跟內地稅法裡面有，而規定又不一樣，而且我們 110 年的第 20 條滯納金數額又修了，本來是每 2 天 1%，最高算到 30 天，所以最高是到 15%；結果修法完以後的滯納金，是每 3 天 1%，一樣是 30 天，所以最高到 10%。

所以，稅捐稽徵法的滯納金，修法後你的滯納金負擔降低了。但納保法的滯納金、稅捐規避規定的滯納金沒變，還是一該當就 15%。

法律適用怎麼可能不產生疑義？因為滯納金名詞相同，法律性質是否相同？

一樣，老師不給各位答案。因為你要自己去討論、自己去探索。

所以老師最近因為被催稿，我就寫了一篇以這個為對象討論的問題，一篇判決評釋。滯納金同樣在講這個問題。我們現在的問題也是一樣，就是諸多舊法裡面，各內地稅法裡面的滯納金，它並沒有變。那我們是不是統一適用稅捐稽徵法修法後、最高到 10% 的滯納金，來取代各內地稅的稅捐稽徵程序裡面所規定的滯納金？

這個是我們在法秩序適用上，因為修法、因為多元規範、因為片段式修法，而產生出來的問題。

片段式修法與立法體系問題

這也很好玩。我們國家的修法，是單一、個別式修法的模式，它不是一個 package，不是一個包裹式立法。德國人的修法，聯邦財政部的修法，一般都是包裹式立法。凡是跟這個主題有關的，它會把所有法規範全部一套，全部都送進國會裡面，一次性把它修完。

但我們的立法實務常常都不是這樣。為什麼會變成這樣，我也不知道。反正長久以來傳統就是這樣。我自己個人推測，這是財政部內部裡面的本位主義。

為什麼叫本位主義？因為稅捐稽徵法的修法是賦稅署；因為各內地稅的稅捐稽徵程序，它是分給各稅底下的這些業務單位。例如直接稅、間接稅，他們各自提出修法。營業稅就是交給營業稅主責單位，遺產稅就交給財產稅主責單位。就這樣，各稅各自提出來。

理論上我在想說，提出來之後，是不是也應該在賦稅署裡面大家共同討論一下。討論的結果就是尊重對方，然後表現出來的立法結果進到立法院。但進到立法院就更沒有講了。

立法委員是民意代表，不是專業代表。其實本來體制上，應該是立法院裡面的法制局。立法院裡面其實有一個機關，等於是整個立法院的專業機構，它的服務對象是整體立法委員。所以理論上，立法院底下有一個法制局，它要針對各委員會有專業的人員、研究人員。

像我老師自己就審過，有時候我就審過那些法制局研究人員提出來的報告。他們等於是去補足立法委員是民意代表、但不一定具有專業知識的問題。進財政委員會的人，不一定有財稅法的專業知識，那沒關係，你可以透過法制局裡面，整個立法院組織分工底下的這些人，來負責研究法案。

他們服務的對象其實是立法院，但他們也應該具有財稅上面的各項專長。換言之，他們的專業度，理論上足以跟聯邦財政部抗衡。也就是說，我們的財政部提出來的東西，如果不夠、如果不符合專業，其實立法院的法制局理論上也可以提出對案，讓立法委員參考。

我們不是講立法院個別委員的助理，而是它整個在立法院的組織裡面，對應著立法院裡面的各個專業委員會。各個專業委員會，理論上來講，是要透過立法院法制局裡面對口的這些研究人員，去提供相關專業審查意見。

不過很可惜就是：

• 這些人的專業，一來有沒有到位，這是一個問題
• 第二個是在我們臺灣，專業是不是有被民意代表足夠聽重

理論上來講，這些專業意見應該要呈給每一個專業委員會裡面的立法委員，他們在提出質詢、提出相關意見，或者請官員回答的時候，理論上都應該要有。

但我可以跟各位講，我們這些制度都沒有被建立，都沒有好好地被運作。

所以我立出來的法律，是一塊一塊拼圖式的。我們像在地上撿，不知道是垃圾還是鑽石，反正就是撿起來、修一塊，然後我們就要長久地在這種破碎、片狀式立法裡面，去找尋蛛絲馬跡，看看如何把它串起來。你還真串得起來，我就輸給你，因為我串到最後，我自己都人格分裂了，我自己都不知道到底是哪裡的問題。

你要讓法官好好地解釋稅法，其實你要有一個整體法秩序，才比較容易解釋。我們的立法實務現況，基本上是非常非常碎裂的。跟那種真正以委員會中心主義在運作的立法制度比起來，差太多了。

去到大會裡面，基本上如果前面委員會都討論過了，就算要協商，也是在委員會裡面就協商過了。你們是專業立委，拜託，你們是財稅委員會的專業立委。去到大會裡面，那什麼交通、國防，大家都一起，他怎麼可能會有真正專業討論？

我們就算以前有一點點傳統，大概近年來也都破壞光了，這兩年真的全部都破壞光了，真的是不知道在搞什麼。這種立法實務的狀態，全部都破壞光了。程序委員會本來只是排程序，結果可以實質卡關。

立法就算你念法律的，也根本不一定真的是法律背景，那個是意識形態跟立場為先的一種。回過頭來，我們討論一個立法時態產生出來的問題：我們真的是一個複數規範立法，然後片段式修法，所以我們會產生比較多、不太在其他先進法治國家裡面看得到的問題態樣。以滯納金為中心，就是一個滿典型的例子。

這個是我們大概在上個禮拜的第一個問題裡面，上個禮拜我跟各位其實有談過說，因為我們有三個階段，所以我們第二階段裡面的徵收程序裡面。

核課程序中的重複處分與二核、三核

有可能其實你前面在核課程序，只要已經有行政處分，你不可以就同一個內容，在徵收程序裡面，又再對同一個內容，做一個同一性質的重複裁決。

理論上，你要做重複裁決，只要內容相同，原則上這個第二次做成的、對外的表示行為，基本上就只能被認為是觀念通知。

但我們實務上確實有不少第二次做成的行政處分。也就是前面你有一個核課期間，按照納稅義務人申報的內容，行政機關查核結果所做出來的核課稅捐行政處分；然後到了後面期間的時候，發現你有應申報、未申報的稅捐，從而我們會有二核、三核，理論上它會有複數，三核、四核、五核都可以。你只要發現多少就課多少，只要你還在核課期間內，基本上它就全部都包在這一個一核、二核的複數行政處分上面。

所以核課期間最長，根據稅捐稽徵法第 21 條第 1 項第 3 款規定，原則上你一核一定要在五年內做成。可是如果你有第 21 條第 1 項第 3 款規定的，以詐欺或其他不正當方法，包括我們傳統上認為的短漏報——短漏報所得、短漏報遺產、短漏報銷售——它都有可能在幾年期間裡面，做出第二次的核課處分。

由於它跟前面的課稅基礎事實並不完全相同，比如說你短漏報了你的營業收入，所以你會有第一類所得沒有報。那這個時候你前面只報了其他收入，而沒有報第一類收入，這個時候它會有二核的行政處分。

遺產稅最多。遺產稅往往因為我們是總遺產稅制。

遺產稅申報義務與期待可能性

所以往往更繫諸於申報遺產稅的納稅義務人，也就是遺囑執行人跟繼承人，是否跟被繼承人之間的關係親密，也就是生活關係親密。他能夠去知悉被繼承人身前的一切財產狀態。

但說實在話，總遺產稅，老師認為為什麼它違憲，一個非常重要的，除了量能課稅以外，總遺產稅基本上是讓所有繼承人，全部都負同一個遺產繼承的全部稅捐。這個老師認為，量能課稅本來就是個別主體個別算。

老師認為，最大的問題其實是在稽徵程序裡面的期待可能性。因為遺產稅的申報，會變成是繼承人去申報被繼承人身前的一切財產。一切權利、義務，只要你有市場價值，原則上都要申報進去。

繼承人也許跟被繼承人親，因為有血緣上關係，因為有生活上配偶的關係，他也會親，但這是別人，這還是另外一個人。所以我就不太相信，每一個繼承人都知道被繼承人身前的一切財產狀態，包括他在外面有沒有小三、小王，你會知道嗎？他會告訴你才怪。

如果他給小三、小王的錢，那個是債權的話，你沒申報的話，請問像這種情況，你有期待可能性，要求繼承人去把他民間的借款、債權債務、借名行為全面性申報？你還真覺得有可能？那我也算我們兩個活在比較不一樣的平行時空。

所以我不講總遺產稅的量能課稅原則違法，我光講稽徵程序，這也是老師體系性思考：一個稅捐法秩序，可能是實體法違反憲法原則，也可能是稽徵程序法違法。理由就在於，這一種要求繼承人申報被繼承人身前一切財產狀態，老師個人認為是違法的，因為它沒有期待可能性。

你申報自己從被繼承人那邊獲致多少遺產，這個有期待可能性。你從爸爸這邊獲致多少、從先生這邊獲致多少，要求你誠實申報，這是剛好而已。它就是申報義務裡面，就你所有涉及跟你有關的課稅事實之誠實、完全、及時申報，這個剛好而已。

可是你叫他申報被繼承人身前的一切財產狀態，老師不太認同這有期待可能性。也就是比例原則第三子原則的思考，也就是期待可能性。

在這樣的一個前提底下，稅捐的債權債務關係，除非繼承人在被繼承人身前也參與，不然你不太容易認為他有期待可能性。

在這種情況底下，因此我們回過頭來，來跟各位談：我們的稅捐實體法規範，跟稅捐稽徵程序法規範，以遺產稅的納稅義務人為中心，它其實也是一個值得討論的對象。因為它也是從實體法到稅捐稽徵程序法，或者到過頭來在稅捐稽徵程序法裡面去討論。

關於權利義務關係，它的金錢給付義務上的權利義務關係，跟行為義務上的權利義務關係，回過頭來，我們談到在上一次跟這一次裡面，其實我們混合著談。因為在時間上，在我們核定第一階段的核定程序裡面，我們上一次提到的是：

• 第二階段徵收程序裡面的保全
• 第三階段裡面的稅款執行程序裡面的保全

由行政執行署以限制出境為中心。論稅捐稽徵機關，跟行政執行署之間的職務分工，跟限制出境的過程，它也是一個你去討論彼此之間關聯性的議題。

第一階段核課程序：申報與核定類型

回到我們在這裡面，我們很快地只去講，在我們稅捐第一個階段裡面的核課程序裡面，納稅義務人申報繳納，跟行政機關是否要做出核課稅捐的行政處分。

好，我跟各位談，這裡面我們不是只有納稅義務人自己申報程序。我們的制定法規範不需要太多，你只要找至少四部法律：

• 所得稅法
• 遺產及贈與稅法
• 營業稅法
• 土地稅法

在這四部法律裡面，不是每一個稅捐都有自行申報結算、自行申報繳納程序。有很多是稅捐稽徵機關不用你申報，我們直接根據別的主管機關保有的資料，直接做查定課稅，用查定稅額的方式。

這個就是我們在稅法裡面，有可能在第一個階段，有行政處分完全不需要納稅義務人申報。

第二種程序是：

• 他要自己申報
• 然後在繳納之間插開一個行政處分

第三個是：

• 申報繳納合在一起
• 後面再給一個行政處分

但後面給的行政處分，又不是像一個具體送達給個案當事人的通知，它是用公告代核定稅額通知單，也就是公告代替核定稅額通知單的行政處分。

所以，以核課程序為中心，稅捐機關與納稅義務人之間的互動作為中心，我們也可以展開相關議題的報告，給各位做參考。

我們先暫且把主題鎖定在這幾個。我們下個禮拜還會再就一些像申報，其實不一定都是協力義務；申報有時候是稅捐優惠適用的申報，這個不認為是義務，它是一個什麼性質，我們下一次再來跟各位做說明。

我們今天先到這裡。